La compensazione dei crediti Iva nella fusione

Come noto per mezzo della fusione si viene ad attuare una successione universale in capo alla società avente causa; l’incorporante (o la società risultante), infatti, viene a subentrare nei diritti e nei doveri fiscali (e civilistici) della società incorporata. Questo effetto si viene a produrre sia nel caso della fusione vera e propria o fusione per unione, con la quale due o più imprese si fondono e si estinguono costituendo una nuova società quale “risultante” del processo di fusione, sia nel caso della fusione per incorporazione, con la quale una delle società partecipanti rimane in vita e incorpora le altre che si estinguono.

A dispetto della scissione, le operazioni di fusione prevedono sempre l’estinzione del soggetto dante causa, evidenziando alcune criticità nella gestione delle posizioni creditorie Iva nell’ambito di quelle operazioni che avvengono nel corso del periodo d’imposta. C’è da dire che il D.P.R. 633/1972 non contiene una disposizione analoga a quella contemplata nell’articolo 172 del Tuir, che consente, ai fini delle imposte dirette, la retrodatazione degli effetti della fusione a una data non anteriore a quella in cui è stato chiuso l’ultimo esercizio di ciascuna delle società fuse o incorporate o da quella (se più prossima) in cui è stato chiuso l’ultimo esercizio della incorporante. La data di effetto della fusione ai fini Iva non può che essere quella di cui all’articolo 2504-bis, secondo comma, cod. civ., cioè la data dell’ultima iscrizione nel Registro delle imprese dell’atto di fusione.

In questi casi l’incorporante dovrà presentare una dichiarazione Iva con un frontespizio recante i propri dati e un modulo con i dati delle proprie operazioni svolte nel corso del periodo d’imposta oggetto di fusione, ivi incluse le operazioni effettuate dall’incorporata successivamente all’ultima liquidazione Iva fino alla data di efficacia dell’operazione, più tutti i quadri riepilogativi dei dati complessivi dell’importo annuale dell’imposta da versare o da compensare, con riferimento a tutti soggetti partecipanti all’operazione. Inoltre, dovrà presentare un secondo modulo recante le operazioni dell’incorporata effettuate fino all’ultimo mese o trimestre conclusosi anteriormente alla data di efficacia della fusione. Così facendo, eventuali posizioni creditorie pregresse e/o di periodo facenti capo al soggetto estinto (incorporata), confluendo all’interno della dichiarazione dell’incorporante, si verrebbero a rigenerare per un facile e rapido riutilizzo da parte di quest’ultima. Ma cosa succede se si volessero utilizzare dei crediti Iva maturati dall’incorporata, nel frattempo estintasi per effetto della fusioneda parte dell’incorporante, senza dover attendere la dichiarazione Iva annuale? È un problema ricorrente in tutte quelle operazioni di fusione che si svolgono agli inizi o a metà del periodo d’imposta.

A seguito di un’operazione straordinaria, infatti, può accadere che il credito maturato in capo ad un soggetto entri nella disponibilità di un altro soggetto, che può utilizzarlo in compensazione anche prima di presentare la dichiarazione in cui detto credito è recepito e “rigenerato” come credito proprio. In questo lasso di tempo, quindi, il soggetto beneficiario dell’operazione straordinaria può trovarsi a spendere un credito Iva che non risulta dalla propria dichiarazione, bensì da quella di un altro soggetto.

Si pensi al caso in cui la società Alfa incorpora la società Beta nel mese di marzo 2016, data di efficacia della fusione. Si supponga, altresì, che Alfa abbia chiuso la dichiarazione Iva per il 2015 con un debito mentre Beta con un credito pari a Euro 10.000. In questi casi è evidente che sarebbe del tutto iniquo per l’incorporante Alfa dover attendere la presentazione della dichiarazione Iva per il 2016 al fine di poter utilizzare in compensazione il credito Iva dell’incorporata e, di certo, non potrebbe pagare propri debiti fiscali utilizzando una delega di pagamento F24 con gli estremi dell’incorporata (nel frattempo estintasi).

Si potrebbe pensare di presentare una delega con gli estremi di Alfa e riportare nella sezione Erario il credito Iva 2015 di Beta, sapendo che, poi, con la presentazione della dichiarazione IVA, verrebbe fatta “chiarezza” circa i vari crediti spettanti all’incorporante e agli utilizzi effettuati nel corso del periodo d’imposta. Anche questa strada, tuttavia, risulterà del tutto impraticabile, poiché il D.L. 78/2009 ha introdotto nuove regole in materia di utilizzo in compensazione di crediti Iva; attualmente, infatti, quando si invia una delega telematica è stata predisposta un’apposita procedura automatizzata che sottopone a specifici controlli tutte le deleghe contenenti compensazioni di crediti Iva. I controlli effettuati sono, principalmente i seguenti.

  1. Per compensazioni superiori a 5.000 €, si verifica che sia stata preventivamente presentata la relativa dichiarazione o istanza.
  2. Per compensazioni superiori a 15.000 €, si verifica che la dichiarazione da cui emerge il credito sia dotata del visto di conformità o della firma dei soggetti che sottoscrivono la relazione di revisione.
  3. Si verifica che l’importo utilizzato in compensazione non sia superiore al credito risultante dalla relativa dichiarazione o istanza.

Pertanto, tornando al nostro esempio, il modello F24 inviato da Alfa con compensazione del credito Iva di Beta verrebbe sicuramente scartato dal sistema, poiché rileverebbe un utilizzo di un credito in compensazione inesistente, in quanto “associato” alla dichiarazione Iva di Alfa chiusasi con un debito.

In questi casi, per attribuire le compensazioni al plafond corrispondente, sarà necessario che il soggetto utilizzatore del credito (Alfa) indichi nei relativi modelli F24, in aggiunta ai propri dati anagrafici:

  • nel campo Codice fiscale del coobbligato, erede, ….” il codice fiscale del soggetto dalla cui dichiarazione emerge il credito utilizzato (Beta);
  • il relativo codice identificativo “62”.

codice fiscale

Attenzione, tuttavia, a non presentare deleghe univoche nel caso in cui, oltre a compensare crediti provenienti da società incorporate, si intendono compensare anche eventuali crediti propri dell’incorporante; in questi casi, infatti, è fondamentale che per una corretta attribuzione delle compensazioni ai rispettivi plafond, vengano utilizzati modelli F24 distinti.

Fatture Intra da soggetti senza partita Iva

Nell’ambito dei rapporti intracomunitari, spesso accade che si effettuino delle transazioni con controparti che, seppur formalmente inquadrabili come operatori commerciali, sono sprovviste del Vat number.

È il caso, ad esempio, del Regno Unito: la normativa inglese, infatti, prevede uno specifico esonero dal possesso della partita Iva per tutti quei contribuenti che non superano una determinata soglia di volume d’affari. La diretta conseguenza di una simile fattispecie è che la ditta inglese che ha emesso la fattura viene, di fatto, equiparata ad un soggetto privato e, conseguentemente, viene esonerata dal rispetto di tutti gli obblighi e adempimenti previsti dal legislatore britannico in materia di Iva.

Ma quali sono gli obblighi dei soggetti passivi d’imposta italiani che intrattengono rapporti commerciali con operatori di altri Stati membri rientrati, per l’appunto, nel suddetto regime giuridico delle piccole imprese?

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 36/E del 21 giugno 2010, risponde a tale quesito, proponendo diverse soluzioni.

Nel caso di un soggetto passivo d’imposta italiano, che acquista dei beni presso un operatore sottoposto al suddetto regime delle piccole imprese, non effettua alcun acquisto intracomunitario, in quanto si deve supporre che trattasi di un’operazione rilevante ai fini Iva nello Stato membro di origine. Il soggetto passivo italiano emetterà un’autofattura senza applicazione dell’imposta al fine di documentare l’acquisto. È preferibile, tuttavia, che ricevi dall’operatore comunitario apposita documentazione dalla quale risulti l’esatta qualificazione fiscale della società. Ad analoga conclusione si perviene nel caso in cui, anziché dei beni, si ricevono delle prestazioni di servizi. Sul fronte Intrastat, il soggetto passivo italiano non compila né l’elenco riepilogativo degli acquisti intracomunitari di beni né quello dei servizi ricevuti.

Nel caso di un soggetto passivo d’imposta italiano che cede dei beni a un operatore di altro Stato membro sottoposto al regime delle piccole imprese, questi effettua una cessione intracomunitaria ex articolo 41 D.L. 331/1993, per la quale l’imposta è dovuta nello Stato membro di destinazione del bene. Pertanto, emetterà fattura senza addebito dell’imposta e provvederà a compilare l’elenco Intrastat relativo alle cessioni intracomunitarie di beni. Nel caso di un soggetto passivo d’imposta italiano che effettua delle prestazioni di servizi generici nei confronti di un operatore di altro Stato membro sottoposto al regime delle piccole imprese, questi effettua un’operazione intracomunitaria fuori campo Iva ex articolo 7-ter, per la quale l’imposta è dovuta nello Stato membro del committente (articolo 44 della Direttiva 2006/112/CE). Pertanto, emetterà fattura senza addebito dell’imposta e provvederà a compilare l’elenco Intrastat relativo alle prestazioni di servizi rese.

C’è da dire che l’articolo 41 del D.L. 331/1993 e l’articolo 44 della Direttiva 2006/112/CE prevedono entrambi che il cessionario residente in un altro Paese UE sia un soggetto passivo d’imposta. In tal caso il ragionamento seguito dall’Agenzia delle Entrate potrebbe far emergere alcune criticità in tutti quei paesi in cui vige un regime giuridico per le piccole imprese che non le considera, di fatto, soggetti passivi, esonerandoli, per l’appunto, dal possesso della partita Iva. Per non parlare, inoltre, delle difficoltà tecniche che si riscontrerebbero nel dover predisporre un modello Intrastat in assenza del relativo Vat number della controparte. Difatti se l’operatore straniero non può configurarsi come soggetto passivo d’imposta, il fornitore italiano è solito dover considerare l’operazione come interna e, quindi, soggetta a Iva nazionale ed escluderla dagli elenchi riepilogativi Intrastat.

È bene segnalare che il nuovo comma 9-bis.3 D.Lgs. 471/1997 disciplina l’ipotesi di errata applicazione del reverse charge ad operazioni esenti, non imponibili o non soggette ad imposta. In tale evenienza, in caso di accertamento, devono essere eliminati sia il debito che il credito erroneamente registrati, con effetti neutrali. Per coloro che sono soggetti a indetraibilità soggettiva od oggettiva, è salvaguardato il diritto al recupero dell’imposta eventualmente non detratta attraverso la nota di variazione o la richiesta di rimborso ai sensi dell’articolo 21 D.Lgs. 546/1992.

EcNews – Edizione del 26 maggio 2016

La riforma delle sanzioni tributarie dal 2016:3° parte

Si conclude l’analisi iniziata e proseguita in interventi precedenti (“La riforma delle sanzioni tributarie dal 2016. Parte I” e “La riforma delle sanzioni tributarie dal 2016. Parte II”) in merito alle novità in materia di sanzioni amministrative tributarie apportate dal D.Lgs. n. 158/2015, la cui efficacia, inizialmente postergata al 1° gennaio 2017, è stata anticipata dalla legge Stabilità 2016 al 1° gennaio 2016.

In questa sede vedremo le nuove modifiche apportate all’impianto sanzionatorio dei sostituti d’imposta e alle violazioni in materia di versamenti e compensazioni.

In caso di omessa dichiarazione la sanzione varia dal 120% al 240% delle ritenute non versate, con un minimo di € 250. Se le ritenute non dichiarate sono state comunque versate, la sanzione varia da € 250 a € 2.000, applicandosi la sanzione aggiuntiva di € 50 per ogni percipiente non indicato nel modello 770.

Se la dichiarazione è presentata entro il termine per l’invio di quella per l’anno successivo e comunque prima dell’inizio di un accertamento, la sanzione è dimezzata, e varia quindi dal 60% al 120% delle imposte, con un minimo di € 200, applicandosi la sanzione ridotta alla metà di € 25 per ogni percipiente non indicato. Se le ritenute non dichiarate sono state versate, la sanzione varia da € 150 a € 500.

In presenza di dichiarazione infedele, se dalla dichiarazione risulta che l’ammontare dei compensi, interessi ed altre somme dichiarate è inferiore a quello accertato, si applica la sanzione dal 90% al 180% delle ritenute non versate, con un minimo di € 250. Se le ritenute, benché non dichiarate, sono state comunque versate, la sanzione varia da € 250 a € 2.000. Anche in questo caso si applica la sanzione di € 50 per ogni percipiente non indicato nel modello 770.

La sanzione è aumentata della metà, dal 135% al 270%, quando la violazione è realizzata mediante l’utilizzo di documentazione falsa mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. Fuori dalle ipotesi di aumento, la sanzione è ridotta di 1/3, dal 60% al120%, quando le ritenute non versate sono inferiori al 3% delle ritenute riferibili all’eccedenza tra dichiarato e accertato e comunque complessivamente inferiori a € 30.000. 

In presenza di mancata applicazione o di omesso versamento delle ritenute sarà necessario delineare i nessi tra la violazione di omessa applicazione della ritenuta e quella da omesso versamento. In particolare, se il sostituto non applica né versa la ritenuta, si ritiene sia operante la sola sanzione del 30% da omesso versamento, assorbente, in quanto più grave, quella da mancata applicazione della stessa. Viceversa, se il sostituto versa la ritenuta senza averla previamente applicata, è applicabile la sanzione del 20%.

Per ogni certificazione omessa, tardiva o errata si applica una sanzione di € 100, nel limite massimo per ogni sostituto d’imposta di € 50.000. Nei casi di errata trasmissione della certificazione, continua a non essere applicabile la sanzione se la trasmissione avviene entro i 5 giorni successivi alla scadenza. Se la certificazione è correttamente trasmessa entro 60 giorni dal termine, la sanzione è ridotta a 1/3, con un massimo di € 20.000.

In materia di versamenti a mezzo F24 chi non li esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze è soggetto a sanzione amministrativa pari al 30% di ogni importo non versato. Per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni la sanzione è ridotta al 15%. Fatta salva l’applicazione del ravvedimento operoso, per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 15 giorni, la sanzione è ulteriormente ridotta a un importo pari all’1% per ciascun giorno di ritardo.

L’utilizzo di un’eccedenza o di un credito d’imposta esistente, in misura superiore a quella spettante o in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti, è sanzionato nella misura del 30% del credito utilizzato, salva l’applicazione di leggi speciali. L’utilizzo di crediti inesistenti per il pagamento di somme dovute, intendendosi per crediti inesistenti quelli che mancano in tutto o in parte e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante la liquidazione automatica della dichiarazione, comporta la sanzione dal 100% al 200% della misura del credito stesso, con preclusione agli istituti di definizione agevolata.

L’omessa presentazione del modello F24 “a zero”, contenente i dati relativi all’eseguita compensazione, è soggetta alla sanzione di € 100. Tale sanzione, indipendentemente dal ravvedimento operoso, è ridotta a € 50 se il ritardo non è superiore a 5 giorni lavorativi.

Articolo ECNews del 04.02.2016

La riforma delle sanzioni tributarie dal 2016: 2° parte

Continua l’analisi iniziata in un precedente articolo in merito alle novità in materia di sanzioni amministrative tributarie apportate dal D.Lgs. n. 158/2015, la cui efficacia, inizialmente postergata al 1° gennaio 2017, è stata anticipata dalla legge Stabilità 2016 al 1° gennaio 2016.

In questa sede vedremo le nuove modifiche apportate all’impianto sanzionatorio del comparto IVA.

In caso di omessa dichiarazione la sanzione varia dal 120% al 240% delle imposte dovute, con un minimo di € 250. In assenza d’imposte dovute la sanzione varia da € 250 a € 2.000. Se la dichiarazione è presentata entro il termine per l’invio di quella per l’anno successivo e comunque prima dell’inizio di un accertamento, la sanzione è dimezzata, e varia quindi dal 60% al 120% delle imposte, con un minimo di € 200. In assenza di imposte, la sanzione andrà da un minimo di € 150 ad un massimo di € 1.000.

In presenza di dichiarazione infedele, se dalla dichiarazione risulta un’imposta inferiore a quella dovuta ovvero un’eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante, si applica la sanzione dal 90% al 180% della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato. La sanzione è aumentata della metà, dal 135% al 270%, quando la violazione è realizzata mediante l’utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. In assenza di documentazione falsa o raggiri, la sanzione è ridotta di 1/3 quando la maggiore imposta o la minore eccedenza detraibile o rimborsabile è complessivamente inferiore al 3% dell’imposta o dell’eccedenza dichiarati, e comunque complessivamente inferiori a € 30.000.

Nel caso di una richiesta di rimborso Iva non spettante in assenza dei presupposti dell’art. 30 D.P.R. n. 633/72, è prevista la sanzione del 30% del credito rimborsato.

Per la mancata presentazione o con indicazioni incomplete o inesatte della dichiarazione d’inizio, variazione e cessazione attività si applica la sanzione da € 500 a € 2.000. La medesima sanzione è applicabile anche alla dichiarazione per l’identificazione ai fini IVA dei soggetti non residenti.

In caso di dichiarazioni d’intento, si applica la sanzione da € 250 a € 2.000 al fornitore che effettua operazioni non imponibili ex art. 8, c. 1, lett. c) D.P.R. n.633/72 prima di aver ricevuto dall’esportatore abituale la dichiarazione di intento e di aver riscontrato telematicamente l’avvenuta presentazione della dichiarazione all’Agenzia delle Entrate.

La sanzione per errata documentazione o registrazione delle operazioni imponibili varia dal 90% al 180% dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato o registrato nel corso dell’esercizio, con un’imposta minima pari a € 500. La stessa sanzione è applicabile nel caso d’indicazione nella documentazione e nei registri di un’imposta inferiore a quella dovuta. La sanzione è dovuta nella misura da € 250 a € 2.000 quando la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo.

Alle violazioni relative alla documentazione o registrazione delle operazioni non imponibili, esenti, non soggette IVA rimane applicabile la sanzione dal 5% al 10% dei corrispettivi non documentati o non registrati, con imposta minima pari a € 500. Se la violazione non rileva nemmeno ai fini della determinazione del reddito, si applica la sanzione fissa da € 250 a € 2.000. Medesima sanzione è applicabile anche alle operazioni soggette a inversione contabile. 

La mancata emissione di ricevute fiscali, scontrini fiscali o DDT o l’emissione per importi inferiori rimane soggetta alla sanzione del 150% dell’imposta corrispondente all’importo non documentato, con imposta minima pari a € 500. Se non constano omissioni e annotazioni, la mancata tempestiva richiesta d’intervento per la manutenzione è punita con sanzione da € 250 a € 2.000.

La sanzione per l’indebita detrazione dell’imposta assolta, dovuta o addebitatagli in via di rivalsa è pari al 90% della stessa.

Il cessionario o il committente che, nell’esercizio d’imprese, arti o professioni, abbia acquistato beni o servizi senza che sia stata emessa fattura nei termini di legge o con emissione di fattura irregolare da parte dell’altro contraente, rimane soggetto alla sanzione, salva la responsabilità del cedente o del commissionario, pari al 100% dell’imposta, con un minimo di € 250, sempreché non provveda a regolarizzare l’operazione.

Se il cessionario/committente omette gli adempimenti connessi all’inversione contabile (reverse charge) è prevista la sanzione fissa da € 500 a € 20.000. Qualora, però, l’operazione non risulti nemmeno dalla contabilità tenuta ai sensi del D.P.R. n.600/73, la sanzione è elevata ad una misura compresa tra il 5% e il 10% dell’imponibile, con un minimo di € 1.000. Al cessionario/committente, inoltre, si applicano le sanzioni da indebita detrazione e da dichiarazione infedele per l’imposta che non avrebbe potuto detrarre.

Al cedente/prestatore che omette la fatturazione di operazioni soggette a reverse charge è irrogabile la sanzione compresa tra il 5% ed il 10% dei corrispettivi non documentati, oppure da € 250 a € 2.000, se la violazione non rileva né ai fini IVA né ai fini delle imposte sul reddito. Se il cedente/prestatore non emette fattura o la emette in maniera errata il cessionario/committente deve regolarizzare entro i 30 giorni decorrenti dallo spirare dei 4 mesi da quando l’operazione avrebbe dovuto essere fatturata o dalla fatturazione irregolare, presentando un’autofattura in duplice esemplare. In assenza di regolarizzazione da parte del cessionario (autofatturazione) si applica la sanzione fissa da € 500 a € 20.000. Se l’operazione non risulta nemmeno dalla contabilità tenuta ai sensi del D.P.R. n. 600/73, la sanzione è elevata ad una misura compresa tra il 5% e il 10% dell’imponibile, con un minimo di € 1.000.

Nel caso d’imposta irregolarmente assolta dal cedente/prestatore, il cessionario/committente non è tenuto all’assolvimento dell’imposta ma è punito con la sanzione da € 250 a € 10.000. Il cedente/prestatore è obbligato solidale per la sanzione. Rimane fermo il diritto di detrazione, in costanza dei requisiti di legge, in capo al cessionario/committente. Tale disposizione non opera e il cessionario/committente è punito con la sanzione dal 90% al 180% dell’imposta, con un minimo di € 500, quando l’applicazione dell’imposta nel modo ordinario anziché mediante l’inversione contabile è stata determinata da intento di evasione o di frode del quale sia provato che il cessionario o committente era consapevole, senza possibilità di recupero dell’imposta.

Se il cedente/prestatore emette, in assenza dei requisiti prescritti, una fattura senza IVA con applicazione del reverse charge, e il cessionario/committente ha, a sua volta, applicato indebitamente l’inversione contabile, la sanzione a carico del cedente/prestatore varia da € 250 a € 10.000. Il cessionario/committente è obbligato solidale per la sanzione. Rimane fermo il diritto di detrazione, in costanza dei requisiti di legge, ad opera del cessionario/committente. Anche in questo caso il cedente/cessionario è punito con la sanzione dal 90% al 180% dell’imposta con un minimo di € 500, quando l’applicazione dell’imposta mediante l’inversione contabile anziché nel modo ordinario è determinata da intento di evasione o di frode del quale sia provato che il cedente o prestatore era consapevole, senza possibilità di recupero dell’imposta.

Se il cessionario o committente applica per errore l’inversione contabile per operazioni esenti, non imponibili o comunque non soggette a imposta, in sede di accertamento devono essere espunti sia il debito computato da tale soggetto nelle liquidazioni dell’imposta che la detrazione operata nelle liquidazioni anzidette.

Nel caso di emissione di fatture per operazioni inesistenti, è prevista una sanzione compresa tra il 5% e il 10% dell’imponibile, con un minimo di € 1.000. L’imposta deve essere pagata dal cedente/prestatore per l’intero ammontare indicato in fattura.

Articolo ECNews del 26.01.2016

La riforma delle sanzioni tributarie dal 2016: 1° parte

Il D.Lgs. n. 158/2015 ha riformato il sistema delle sanzioni amministrative tributarie, la cui efficacia, inizialmente postergata al 1° gennaio 2017, è stata anticipata dalla legge Stabilità 2016 al 1° gennaio 2016.

Le nuove disposizioni saranno, quindi, immediatamente applicabili da quest’anno, con piena operatività del favor rei. Il nuovo regime prevede, in generale, una riduzione del carico sanzionatorio fino alla metà del minimo della sanzione in presenza di circostanze che la rendono spropositata rispetto al fatto commesso. Di fatto non è più richiesto che le circostanze siano eccezionali. All’opposto, la sanzione è aumentata sino alla metà nei confronti di chi, nei 3 anni precedenti, è recidivo nel aver commesso violazioni della stessa indole, a meno che le stesse siano state oggetto di accertamento con adesionemediazione o conciliazione giudiziale.

Importanti novità si rilevano anche in materia di cumulo giuridico e sospensione dei rimborsi. Dal 2016, infatti, il cumulo giuridico si renderà applicabile limitativamente al singolo tributo e al singolo periodo d’imposta, oltre che in caso di accertamento con adesione, anche in presenza di mediazione tributaria e conciliazione giudiziale. La sospensione dei rimborsi, invece, si renderà applicabile non più solo agli atti sanzionatori ma anche agli avvisi di accertamento.

Iniziamo ad analizzare le principali novità in materia, partendo dalle imposte sui redditi e dall’Irap.

In caso di omessa dichiarazione la sanzione varia dal 120% al 240% delle imposte dovute, con un minimo di € 250. In assenza d’imposte dovute la sanzione varia da € 250 a € 1.000. In presenza di redditi prodotti all’estero permane la consueta maggiorazione di 1/3 della sanzione. Se la dichiarazione è presentata entro il termine per l’invio di quella per l’anno successivo e comunque prima dell’inizio di un accertamento, la sanzione è dimezzata, e varia quindi dal 60% al 120% delle imposte, con un minimo di € 200. In assenza di imposte, la sanzione andrà da un minimo di € 150 ad un massimo di € 500. Le sanzioni fisse applicabili quando non sono dovute imposte, possono essere aumentate fino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili.

In presenza di dichiarazione infedele se è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito o un valore della produzione imponibile inferiore a quello accertato, o, comunque, un’imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante, si applica la sanzione dal 90% al 180% della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato. Analoga sanzione si applica se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazioni d’imposta ovvero indebite deduzioni dall’imponibile, anche se attribuite in sede di ritenuta alla fonte. La sanzione è aumentata dal 135% al 270% quando la violazione è realizzata mediante l’utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. Per l’omessa indicazione dei redditi prodotti all’estero, con riferimento alle imposte o alle maggiori imposte relative a tali redditi, si applica ancora l’aumento di 1/3.  In assenza di documentazione falsa o raggiri, la sanzione è ridotta di 1/3 quando la maggiore imposta o il minor credito sono complessivamente inferiori al 3% dell’imposta e del credito dichiarati, e comunque complessivamente inferiori a € 30.000.

La sanzione da dichiarazione infedele è ridotta di 1/3 quando l’infedeltà deriva dall’errata imputazione temporale, purché il componente positivo abbia già concorso alla determinazione del reddito nell’annualità in cui interviene l’attività di accertamento o in una precedente. In assenza di danni per l’Erario, la violazione del principio della competenza fiscale sarà sanzionabile in misura fissa pari a € 250.

In presenza di canone di locazione immobiliare a uso abitativo non dichiarato o dichiarato in misura inferiore a quella effettiva, se si è optato per la cedolare secca, le sanzioni per omessa o infedele dichiarazione sono raddoppiate, potendo variare dal 240% al 480% dell’imposta in caso di omessa dichiarazione del canone oppure dal 180% al 360% in caso di infedele dichiarazione del medesimo. L’omessa denuncia delle situazioni che danno luogo ad aumenti del reddito dominicale e del reddito agrario dei terreni è punita con una sanzione da € 250 a € 2.000. Tale regime sanzionatorio non è applicabile alle locazioni stipulate nell’esercizio d’imprese, arti e professioni, riguardando esclusivamente i redditi fondiari.

In caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento (c.d. transfer price), da cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito, la sanzione per dichiarazione infedele non si applica qualora, nel corso dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attività istruttoria, il contribuente consegni all’Amministrazione finanziaria la documentazione idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati. Il contribuente che detiene la documentazione deve darne apposita comunicazione all’Amministrazione finanziaria, in assenza della quale si renderà applicabile la sanzione per dichiarazione infedele.

Nei casi, ad esempio, di opzione per il consolidato fiscale, società non operative, aiuto alla crescita economica, interruzione tassazione di gruppo prima del triennio, partecipazioni acquisite per recupero crediti, la mancata indicazione in dichiarazione della mancata presentazione dell’interpello oppure dell’ottenimento di risposta negativa, è sanzionata in misura fissa da € 2.000 a € 21.000.

In materia di scomputo delle perdite, sono computate in diminuzione dei maggiori imponibili accertati le perdite fiscali relative al periodo d’imposta oggetto di accertamentoe fino a concorrenza del loro importo. Dai maggiori imponibili che residuano, il contribuente ha facoltà di chiedere che siano computate in diminuzione le perdite pregresse non utilizzate, intendendosi per tali quelle che erano utilizzabili alla data di chiusura del periodo d’imposta oggetto di accertamento. In tal caso il contribuente dovrà presentare un’istanza entro il termine di proposizione del ricorso, i cui termini saranno sospesi per 60 giorni. Ricevuta l’istanza, l’Agenzia delle Entrate procederà al ricalcolo dell’eventuale maggiore imposta dovuta, degli interessi e delle sanzioni, e comunicherà l’esito entro 60 giorni al contribuente. A seguito dello scomputo delle perdite dai maggiori imponibili, l’Amministrazione finanziaria provvede a ridurre l’importo delle perditeriportabili nelle dichiarazioni dei redditi successive a quella oggetto di rettifica e, qualora emerga un maggiore imponibile, procede alla rettifica.

Articolo ECNews del 11.01.2016

Le CFC e i dividendi di fonte estera

Uno dei temi riformati con il D.Lgs. n. 147/2015, c.d. decreto per l`internazionalizzazione delle imprese, è stato quello delle controlled foreign companies e, in particolare, dei dividendi provenienti da Paesi black list, rimuovendo alcune criticità che contraddistinguevano la previgente disciplina.

La norma CFC dell’art. 167 del Tuir si applica ai soggetti residenti in Italia che detengono, direttamente o indirettamente, il controllo di un soggetto residente o localizzato in uno degli Stati o territori individuati nella black list oppure il controllo di un soggetto residente o localizzato in uno degli Stati o territori diversi da quelli black list, qualora ricorrano congiuntamente due condizioni:

  1. i soggetti controllati sono assoggettati a tassazione effettiva inferiore a più della metà di quella a cui sarebbero stati soggetti ove residenti in Italia;
  2. i soggetti controllati hanno conseguito proventi derivanti per più del 50% da redditi “passivi” nei confronti di soggetti che direttamente o indirettamente controllano la società o l’ente non residente, ne sono controllati o sono controllati dalla stessa società che controlla la società o l’ente non residente.

Prima delle modifiche apportate dal decreto per l’internazionalizzazione, tutti gli utili provenienti da società black list erano tassati integralmente in Italia, compresi quelli ottenuti indirettamente attraverso partecipazioni di minoranza, finendo, così, per colpire anche soci inconsapevoli di tali posizioni. A tal fine, con le nuove norme, si dà rilevanza solo alla circostanza che la partecipazione black-list sia detenuta direttamente o attraverso altre partecipazioni di controllo.

In presenza di una CFC, i redditi conseguiti dal soggetto estero controllato sono imputati per trasparenza e separatamente con l’aliquota media applicata sul reddito complessivo del soggetto residente, la quale non può essere inferiore al 27%. In tal caso il dividendo erogato dalla partecipata estera non avrà alcuna rilevanza reddituale, fino all’ammontare del reddito imputato per trasparenza, spettando la detrazione per le imposte assolte definitivamente all’estero.

Il soggetto nazionale, tuttavia, potrebbe richiedere la disapplicazione della disciplina CFC e, in tal caso, non si applicherà più la tassazione per trasparenza del reddito ma, piuttosto, rileverà il dividendo distribuito dalla società black list. In tal caso la tassazione in Italia per gli utili, dividendi e plusvalenze, provenienti da Paesi black list è soggetta a due esimenti:

  1. la prima riguarda il caso in cui il soggetto nazionale dimostri che la società partecipata non residente svolga un’effettiva attività industriale o commerciale come attività principale: in tal modo il dividendo sarà tassato integralmente in capo al percettore residente previo riconoscimento di un credito d’imposta per gli oneri tributari assolti definitivamente all’estero;
  2. la seconda esimente ricorre quando la società residente dimostra che dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in territori a regime fiscale privilegiato: il dividendo non sarà considerato black – list e seguirà le ordinarie modalità di tassazione in materia.

L’introduzione del credito di imposta elimina l’effetto distorsivo in base al quale la disapplicazione della disciplina CFC risultava più gravosa della tassazione per trasparenza del reddito della partecipata black list in applicazione della disciplina CFC.

Articolo ECNEWS del 31 dicembre 2015

I poteri e doveri del collegio sindacale nella crisi d’impresa

Il Consiglio nazionale dei Dottori Commercialisti ha recentemente approvato la nuova versione dei Principi di comportamento del collegio sindacale di società non quotate, entrati in vigore lo scorso 30 settembre.  Il documento è un aggiornamento del testo pubblicato nel 2012 che suggerisce e raccomanda modelli comportamentali da adottare per svolgere correttamente l’incarico di sindaco, sia nella composizione collegiale che in quella monocratica del sindaco unico.

In questo filone si inserisce la norma di comportamento n. 11.2 relativa alle iniziative che il collegio sindacale può e deve intraprendere in caso di inerzia da parte dell’organo amministrativo, soprattutto quando questi omette di adottare opportuni provvedimenti in situazioni acclarate di crisi per l’impresa. In questi casi, infatti, è il collegio sindacale che, ai sensi dell’articolo 2406 codice civile, dovrà prendere l’iniziativa, informando tempestivamente l’assemblea in merito allo stato di crisi e al comportamento adottato dall’organo amministrativo. Soprattutto nei casi in cui la crisi presenta aspetti di gravità tali da renderla irreversibile, il collegio sindacale, nel disinteresse dell’organo amministrativo, deve attivarsi per non incorrere nelle responsabilità civili (e penali) che derivano dalla propria inerzia, così come disciplinato dall’articolo 2407, comma 2, codice civile.

Nel dare avvio a tali iniziative, appare opportuno considerare quali siano le possibili conseguenze derivanti dall’intervento del collegio sindacale. Questi, infatti, nel rispetto delle funzioni di vigilanza ex articolo 2403 codice civile che è chiamato a svolgere, dovrà preventivamente analizzare la situazione e, nel caso dovesse emergere una difficoltà finanziaria o un andamento gestionale con risultati economici tali da pregiudicare la continuità aziendale, dovrà effettuare un’analisi approfondita e sollecitare l’organo amministrativo affinché adotti gli opportuni provvedimenti atti a porre rimedio alla situazione di crisi. Le azioni dell’organo di controllo sono volte a monitorare la continuità aziendale, anche attraverso l’analisi di specifici indicatori, accertare la natura delle perditee, più in generale, a vigilare affinché non vengano compiute operazioni rischiose con intento doloso, caratterizzate da una grave spregiudicatezza e imprudenza, con il solo intento di ritardare il dissesto economico-finanziario.

È solo di fronte all’inerzia degli amministratori o al caso in cui le misure adottate dovessero risultare inadeguate che il collegio sindacale, parametrando la misura di reazione alla gravità e alla rilevanza dei fatti censurabili, dovrà attivarsi e convocare l’assemblea dei soci affinché questa, adeguatamente informata dallo stesso collegio sindacale, richieda agli amministratori di adottare quanto ritenuto necessario per ilsuperamento della crisi o, in alcuni casi specifici, deliberi direttamente il da farsi (riduzione del capitale, ricapitalizzazione, trasformazione o scioglimento). Qualora, invece, l’assemblea non adotti nessun provvedimento, o nel caso in cui la convocazione della stessa non sia andata a buon fine a causa del mancato raggiungimento dei quorum necessari o dei continui dissidi tra i soci, il collegio sindacale potrà, in presenza dei presupposti che integrano le gravi irregolarità, ricorrere alla denunzia al Tribunale ex articolo 2409 codice civile.

Potremmo riassumere i doveri e i poteri del collegio sindacale in tre livelli:

  1. Un primo livello in cui il collegio sindacale richiede chiarimenti all’organo di amministrazione e, in caso, sollecitare lo stesso ad adottare opportuni provvedimenti;
  2. Un secondo livello in cui, nell’inerzia degli amministratori, può e deve convocare l’assemblea ai sensi dell’articolo 2406 codice civile;
  3. Un terzo livello in cui, nel caso di inerzia anche della stessa assemblea, proporre denunzia ex articolo 2409 codice civile.

In dottrina e in giurisprudenza è dibattuta la questione se la denunzia ex articolo 2409 codice civile possa applicarsi anche alle Srl dotate di collegio sindacale.

Seconda la nota sentenza di Corte di Cassazione n. 340/2010, il controllo giudiziario in questi casi non può essere sollecitato, sia nel caso in cui l’organo di controllo è stato nominato per obblighi di legge sia nel caso in cui è facoltativo. Per la Corte di Cassazione il motivo è presto detto: la restrizione del campo operativo del controllo giudiziario è stata introdotta nel nuovo diritto societario, a seguito della riforma ad opera del D.Lgs.  6/2003, in ragione del fatto che a ciascun socio è stato ora conferito il potere di esperire l’azione sociale di responsabilità e di chiedere la revoca cautelare degli amministratori in caso di gravi irregolarità ai sensi del terzo comma del nuovo articolo 2476 codice civile. Per lo più a tutti i soci sono stati attribuiti penetranti poteri ispettivi nella gestione sociale avendo questi il diritto, in base al secondo comma dell’articolo 2476 codice civile, di avere dagli amministratori notizie sullo svolgimento degli affari sociali e di consultare, anche tramite professionisti di loro fiducia, i libri sociali e i documenti relativi all’amministrazione. Si tratta di un potere di controllo molto vasto se si pensa che spetta ai soci di tutte le società a responsabilità limitata, incluse quelle dotate di collegio sindacale. Inoltre il fatto che il legislatore abbia voluto escludere la possibilità di estendere il sindacato giudiziario alla società a responsabilità limitata è riscontrabile anche nel novellato articolo 92, primo comma, disp. att. codice civile; qui, infatti, è previsto che il Decreto con cui il tribunale adito nomina l’amministratore giudiziario ai sensi del quarto comma dell’attuale articolo 2409 codice civile, si riferisce alle “società di cui ai capi V e VI del titolo V del libro V del codice civile” e, quindi, alle S.p.a. e alle S.a.p.a.

Nonostante ciò continuano a emergere orientamenti giurisprudenziali diametralmente opposti a quanto sancito dalla Corte di Cassazione. Ad esempio si segnala il Tribunale di Bologna il cui collegio giudicante in data 4 febbraio 2015, pur richiamando la suddetta sentenza, ha reputato ammissibile il controllo giudiziario nelle Srl allorché il ricorso sia proposto, come nel caso oggetto di giudizio, dal collegio sindacale di nomina obbligatoria ex articolo 2477 codice civile.

È evidente che l’una o l’altra soluzione ha conseguenze rilevanti sia per la società che, soprattutto, per i professionisti chiamati a svolgere le funzioni di controllo in seno alle Srl, per le eventuali responsabilità che dovessero emergere. Se la tesi secondo cui i sindaci nelle Srl non possono ricorrere al tribunale appare comunque condivisibile, è opportuno chiedersi cosa questi possano fare per denunciare le gravi irregolarità nella gestione di queste società, soprattutto in presenza di conclamata crisi d’impresa e inerzia totale degli amministratori e dell’assemblea. Ferma restando la necessità di adottare tutte le misure sopra riportate, per i sindaci nelle Srl rimarrebbe comunque la possibilità, in verità anch’essa dibattuta, di promuovere un’azione di responsabilità nei confronti degli amministratori per i danni arrecati alla società.

Articolo EC News del 4 novembre 2015